Le sujet de l’UE 11 Contrôle de gestion du DCG 2025 comptait 4 dossiers : analyse des coûts, programmation de projet, analyse de la masse salariale et suivi de la performance.

Vous trouverez ici le sujet officiel en PDF et une proposition de corrigé Max Compta, question par question, alignée sur les éléments indicatifs du corrigé officiel du CRCF. L’épreuve durait 4 heures, coefficient 1.

Téléchargement gratuit, sans inscription ni compte.

Dossier 1. Analyse des coûts (7 points)

1.1. Calculer les coûts de revient des deux numéros de cirque pour l’année 2024 à l’aide de la méthode des centres d’analyse. Le coût de revient est attendu uniquement au niveau global.

Dans la fiche Max Compta UE 11 : La méthode des coûts complets et des sections homogènes (centres d’analyse) › Principe et mise en œuvre (coûts complets et centres d’analyse)

Étape 1. Charges directes

Étape 2. Coût des unités d’œuvre

Kg achetés : 18 000 + 20 000 + 24 000 + 50 000 = 112 000. Minutes de représentation : 120 × 150 représentations = 18 000.

Un raisonnement sur une seule représentation est accepté : L’unité d’œuvre coûte alors 525 € pour le centre spectacle et 375 € pour le centre administration. L’enchaînement des tableaux peut aussi être présenté autrement.

Étape 3. Coûts de revient

Minutes : 30 × 150 = 4 500 pour le numéro « animaux sauvages » et 90 × 150 = 13 500 pour le numéro « animaux domestiques ». Contrôle : 459 320 + 863 700 = 1 323 020 €, soit les 879 020 € de charges directes et les 444 000 € de charges indirectes.

1.2. Calculer les coûts de revient des deux numéros de cirque pour l’année 2024 à l’aide de la méthode ABC. Le coût de revient est attendu uniquement au niveau global.

Dans la fiche Max Compta UE 11 : La méthode des coûts complets et des sections homogènes (centres d’analyse) › La méthode ABC (Activity Based Costing : Allocation des charges indirectes selon les inducteurs d'activité)

Étape 1. Coût des inducteurs

Volumes : Nourriture 18 000 + 24 000 = 42 000 kg ; Litière 20 000 + 50 000 = 70 000 kg ; Animaux coefficientés 8 × 6 + 12 × 1 = 60. Hypothèse : Les heures de montage et de démontage (38 heures et 10 heures) valent pour chacune des 150 représentations, soit (38 + 10) × 150 = 7 200 heures.

Raisonner sur 48 heures donne la même répartition (4 125 € l’heure). Sur une seule représentation, la minute coûte 720 €. Les activités peuvent aussi être traitées une par une, sans regroupement par inducteur.

Étape 2. Coûts de revient

1.3. Analyser deux intérêts et deux limites pour l’entreprise EON de faire évoluer sa méthode de calcul des coûts en une méthode ABC.

Dans la fiche Max Compta UE 11 : La méthode des coûts complets et des sections homogènes (centres d’analyse) › La méthode ABC (Activity Based Costing : Allocation des charges indirectes selon les inducteurs d'activité)

Tout élément argumenté et rattaché au cas est accepté. Deux intérêts et deux limites suffisent.

La méthode des centres d’analyse répartit les charges de chaque centre avec une seule unité d’œuvre. La méthode ABC découpe les centres en activités, chacune avec son propre inducteur (document 4). Ce changement a des avantages et des limites pour le cirque EON.

Intérêts

• Repérer les subventionnements. La méthode ABC montre si l’un des deux numéros supporte une partie des coûts de l’autre.
• Mieux répartir les charges indirectes. Elle tient compte de la diversité des activités d’un même centre. Le centre administration, par exemple, se scinde en support, assurances et relations avec les collectivités.
• Multiplier les facteurs explicatifs des coûts. On passe de trois unités d’œuvre (kg achetés, minutes de représentation, nombre d’animaux) à cinq inducteurs (kg de nourriture, kg de litière, minutes de spectacle, animaux coefficientés, heures de montage et de démontage). La répartition gagne en précision.
• Coller à une activité de services. La méthode ABC convient en général mieux aux prestataires de services, et les deux numéros du cirque EON relèvent de cette catégorie.

Limites

• L’arbitraire ne disparaît pas. Le coefficient 6 appliqué aux animaux sauvages se discute, tout comme le rattachement des relations avec les collectivités aux minutes de représentation.
• Le calcul devient plus lourd. Il faut un système d’information plus développé pour collecter les données. Distinguer les heures de montage et de démontage de chaque numéro, par exemple, n’est pas simple.
• La méthode reste un coût complet. Pour juger de l’arrêt d’une activité, une méthode de coûts partiels (coût variable, coût spécifique) serait plus adaptée.

1.4. Rédiger un argumentaire d’une page environ afin d’éclairer la direction du cirque EON sur :

• les divergences de coûts entre les deux méthodes de calcul de coûts ;

• l’analyse de l’économie réalisée par la suppression du numéro « animaux sauvages ».

Dans la fiche Max Compta UE 11 : Les outils de pilotage de la performance › Méthodologie de rédaction d'un argumentaire ou d'un commentaire

Tout argumentaire pertinent et toute structure sont acceptés, à condition de s’appuyer sur ses propres résultats. Éléments attendus : Le contexte, l’écart de coûts d’une méthode à l’autre, l’économie réalisée, une conclusion. Le tableau comparatif n’est pas exigé.

Rappel du contexte

La loi de 2021 contre la maltraitance animale interdira, à partir de novembre 2028, les spectacles avec des animaux non domestiques dans les établissements itinérants. Le cirque EON doit donc renoncer à ses numéros de fauves, pourtant très appréciés du public. John EON veut les supprimer dès 2026. Pour signer avec de nouvelles troupes, il doit savoir ce que la suppression du numéro « animaux sauvages » lui fera économiser. Cet argumentaire compare d’abord les coûts obtenus par les deux méthodes, puis apprécie l’économie attendue.

Divergences de coûts entre les deux méthodes

La méthode ABC révèle un subventionnement : Le numéro « animaux domestiques » supportait 113 730 € de coûts du numéro « animaux sauvages ». Les centres d’analyse sous-estimaient donc le coût des fauves. L’écart vient de la nouvelle répartition des charges indirectes : Les inducteurs d’activité reflètent mieux la réalité des coûts du cirque.

Le centre infrastructures explique l’essentiel de l’écart. Les centres d’analyse répartissaient ses 252 000 € selon le nombre d’animaux : 40 % pour les fauves et 60 % pour les animaux domestiques. Avec la méthode ABC, environ 80 % des activités de sécurité et de montage et démontage reviennent aux fauves, ce qui correspond mieux au terrain. D’autres centres, comme l’administration, jouent aussi, dans une moindre mesure.

Économie réalisée par la suppression du numéro

Selon la méthode ABC, supprimer le numéro « animaux sauvages » ferait économiser 573 050 €, soit 43 % des charges totales du cirque (1 323 020 €). La somme est importante : Elle devrait permettre de financer d’autres numéros, sans animaux sauvages.

Ce chiffre demande du recul. Il comprend une part de charges indirectes communes aux deux numéros, qui resteront après la suppression. Les charges directes du numéro, elles, disparaîtront en totalité. Certaines profitent peut-être aussi d’économies d’échelle, parce que le cirque héberge les deux catégories d’animaux : C’est le cas possible de l’achat de litière.

Le numéro coûte cher au regard de sa place dans le spectacle : 30 minutes sur 2 heures, soit 25 % du temps, pour 43 % des coûts. Il revient bien plus cher que les numéros avec des animaux domestiques.

Conclusion

Le mode de répartition des charges indirectes explique l’écart entre les deux méthodes. L’économie liée à la suppression des fauves est importante. La direction doit s’en servir pour relancer l’attrait du cirque sans perdre le public attaché aux numéros de dressage.

Dossier 2. Programmation de projet (4 points)

2.1. Élaborer et résoudre une programmation du projet de démantèlement de l’activité « animaux sauvages » à l’aide d’une méthode d’ordonnancement. Préciser le chemin critique et calculer les marges.

Dans la fiche Max Compta UE 11 : Optimisation de la production › Ordonnancement et pilotage des ateliers

Étape 1. Antériorités et niveaux (tableau non exigé)

Étape 2. Dates et marges du graphe MPM

Les dates au plus tôt et au plus tard du graphe MPM sont reportées ci-dessous (en jours depuis le début du projet). Plusieurs présentations du graphe sont acceptées.

Marge totale de E = 20 − 5 = 15 jours ; marge libre de E = 24 − (5 + 4) = 15 jours

Marge totale de F = 21 − 5 = 16 jours ; marge libre de F = 24 − (5 + 3) = 16 jours

Étape 3. Diagramme de Gantt (dates au plus tôt)

Résultats

Le projet dure 26 jours. Le chemin critique passe par les étapes A, B, C, D, G et H : Aucune d’elles ne peut prendre de retard sans repousser la fin du projet. Seules E et F disposent de marges.

2.2. Rédiger un argumentaire d’une page environ afin d’informer John EON sur :

• la justification de recourir à une méthode d’ordonnancement dans ce type de projet ;

• la détermination de la date de fin du projet de démantèlement si le projet démarre le 1er décembre 2025 ainsi que les marges dont il peut disposer ;

• l’impact d’un retard de 15 jours sur la fin du projet dans l’éventualité où le zoo qui doit récupérer les tigres et les lions ne pourrait pas les prendre à la date convenue.

Dans la fiche Max Compta UE 11 : Optimisation de la production › Ordonnancement et pilotage des ateliers

Tout commentaire cohérent et rattaché au cas est valorisé. Éléments attendus : Le contexte, ce que l’ordonnancement apporte au cirque, les marges, l’effet d’un retard, une conclusion.

Rappel du contexte

Le cirque EON abandonne ses numéros de dressage de fauves : Il doit se séparer de ses animaux sauvages et de leur équipement. Un acheteur s’est présenté pour l’infrastructure, à une condition : Le matériel doit être livré au plus tard le 31 décembre 2025, sinon la vente est annulée. Cet argumentaire présente l’intérêt d’un outil d’ordonnancement, la durée du projet et les marges disponibles.

Pourquoi recourir à l’ordonnancement

Le démantèlement compte huit étapes, dont certaines ne peuvent commencer qu’une fois d’autres terminées. Un outil d’ordonnancement apporte plusieurs avantages.

• Il organise les tâches de façon à bien répartir les ressources et à éviter les surcharges de travail.
• Toute la famille EON se coordonne et se parle mieux : Chacun voit le calendrier et sait quelle tâche en attend une autre.
• Il aide à décider, grâce à une information précise sur l’avancement du projet et sur les ressources disponibles.

C’est le moyen de piloter le démantèlement, d’utiliser au mieux le temps et les ressources, et de tenir l’échéance du 31 décembre 2025.

Date de fin et marges

Avec un démarrage le 1er décembre 2025 et un travail tous les jours, fériés compris, le projet ne peut pas se terminer avant le 26 décembre 2025. C’est sa date de fin au plus tôt. L’infrastructure peut donc être livrée avant le 31 décembre 2025.

On appelle marge totale le retard maximal de démarrage d’une étape qui ne repousse pas la fin du projet. Le démarrage de la vente des installations fixes (E) peut être retardé de 15 jours, celui de la vente de la cage centrale (F) de 16 jours.

La marge libre est le retard maximal d’exécution qui ne décale pas le début des étapes suivantes. Elle atteint aussi 15 jours pour E et 16 jours pour F.

Impact d’un retard du zoo

Le zoo intervient à l’étape D, le transfert des animaux, qui se trouve sur le chemin critique. Un retard de 15 jours au démarrage de cette étape repousse d’autant la fin du projet : 41 jours au total, avec une fin au plus tôt le 10 janvier 2026. Les enclos des fauves, par exemple, ne peuvent pas être vendus tant que les animaux sont encore au cirque.

Conclusion

John EON peut signer avec son acheteur : Le délai du 31 décembre 2025 peut être tenu. Si les zoos accueillaient les fauves 15 jours plus tard que prévu, l’infrastructure ne pourrait plus être livrée en entier à temps, et le cirque risquerait de perdre une bonne vente. John EON doit donc obtenir des zoos qu’ils respectent la date de prise en charge convenue.

Dossier 3. Analyse de la masse salariale (5 points)

3.1. Calculer l’écart global annuel sur masse salariale.

Dans la fiche Max Compta UE 11 : La construction budgétaire › Masse salariale et écarts

Sans les charges patronales

Salaire annuel moyen = salaire mensuel moyen × 12.

Écart global = 879 600 − 572 160 = 307 440 € (défavorable)

La masse salariale progresse de 53,73 %, et l’effectif de 5 personnes, soit +25 %.

Avec les charges patronales (44 %)

Écart global = 1 266 624 − 823 910 = 442 714 € (défavorable)

La hausse reste de 53,73 %, pour le même effectif supplémentaire.

3.2. Vérifier si l’économie réalisée par la suppression du numéro « animaux sauvages » permet de couvrir l’augmentation de masse salariale prévue pour 2026.

Dans la fiche Max Compta UE 11 : La construction budgétaire › Masse salariale et écarts

Hausse de la masse salariale, charges patronales comprises = 307 440 × 1,44 = 442 713,60 €

L’économie retenue, 460 000 €, couvre donc la hausse de la masse salariale. La marge est faible : 460 000 − 442 713,60 = 17 286,40 €, soit 1,97 % de la masse salariale 2026 hors charges patronales (879 600 €). John EON n’a guère de latitude : Il devra s’en tenir aux embauches prévues pour 2026.

3.3. Décomposer l’écart global en trois sous-écarts.

Dans la fiche Max Compta UE 11 : La construction budgétaire › Masse salariale et écarts

Sans les charges patronales

Masse salariale à structure et salaires 2025 avec l’effectif 2026 : 25 × 28 608 = 715 200 €.

Écart sur salaire nominal = 879 600 − 730 800 = 148 800 € (défavorable)

Écart sur structure = 730 800 − 715 200 = 15 600 € (défavorable)

Écart sur effectif = 715 200 − 572 160 = 143 040 € (défavorable)

Vérification, non exigée : 148 800 + 15 600 + 143 040 = 307 440 €.

Avec les charges patronales

Masse salariale à structure et coûts 2025 avec l’effectif 2026 : 25 × 41 196 = 1 029 900 €.

Écart sur salaire nominal = 1 266 624 − 1 052 352 = 214 272 €

Écart sur structure = 1 052 352 − 1 029 900 = 22 452 €

Écart sur effectif = 1 029 900 − 823 910 = 205 990 €

Ces deux derniers écarts reposent sur un coût moyen 2025 arrondi à l’euro. Avec 41 195,52 € (2 décimales), on obtient 22 464 € et 205 977,60 €, soit exactement les écarts hors charges multipliés par 1,44.

3.4. Rédiger un argumentaire d’une page environ, destiné à John EON visant à :

• préciser un enjeu du suivi de la masse salariale ;

• commenter l’ensemble des écarts calculés ;

• justifier l’intérêt de revoir les rémunérations des membres de la famille EON.

Dans la fiche Max Compta UE 11 : Les outils de pilotage de la performance › Méthodologie de rédaction d'un argumentaire ou d'un commentaire

Tout commentaire cohérent et rattaché au cas est valorisé. Éléments attendus : Le contexte, un enjeu du suivi, le commentaire de chaque écart, les inégalités de salaire à gérer pour que le cirque dure, une conclusion.

Rappel du contexte

L’interdiction des numéros avec des animaux sauvages oblige le cirque à revoir une partie de son spectacle, avec des numéros tout aussi attractifs. Il n’a pas ces compétences en interne : Il doit recruter des artistes qui ont fait leurs preuves dans d’autres cirques. Cet argumentaire mesure les conséquences de ces embauches.

Un enjeu du suivi de la masse salariale

La masse salariale regroupe les salaires versés à une population donnée sur une période, en général l’année. Son suivi compte pour plusieurs raisons :

• Les rémunérations forment une part essentielle des coûts du cirque ;
• La rémunération motive fortement le personnel ;
• Les salaires sont versés très régulièrement, sans possibilité d’en décaler les échéances : Ils pèsent sur la trésorerie. Or le cirque prévoit mal ses recettes, qui dépendent de l’affluence. Il doit donc anticiper ses besoins de trésorerie.

Commentaire des écarts

La masse salariale augmenterait de 307 440 € (442 714 € charges comprises) entre 2025 et 2026, soit +53,73 %. Trois causes l’expliquent.

• La hausse de l’effectif. L’écart sur effectif atteint 143 040 € (205 990 €) : C’est ce que coûterait le seul passage de 20 à 25 salariés, soit +25 %.
• La hausse des salaires. L’écart sur salaire nominal atteint 148 800 € (214 272 €) : C’est le coût des rémunérations plus élevées de 2026. Les nouveaux artistes sont en effet mieux payés que les membres de la famille EON.
• Le changement de structure. L’écart sur structure, 15 600 € (22 452 €), traduit une légère hausse du niveau de qualification. Avec la fin du numéro de fauves, le cirque compte un soigneur et un technicien de moins, mais 7 artistes de plus. Cet écart pèse peu dans l’évolution totale.

Revoir les rémunérations de la famille EON

Accueillir des artistes mieux payés que les membres de la famille risque de créer des tensions. La direction devra les gérer, sinon le climat social du cirque se dégradera. Sans mise à niveau, les membres de la famille pourraient se démotiver, voire partir pour un autre cirque. L’activité comme l’équilibre familial en seraient fragilisés.

Conclusion

La masse salariale 2026 augmente fortement, sous l’effet d’un effectif plus nombreux, de salaires plus élevés et d’un niveau de compétence en hausse. L’économie liée à la suppression du numéro « animaux sauvages » couvre tout juste ce surcoût. La marge est très mince, mais il faut tout de même prévoir de relever les rémunérations des membres de la famille, pour préserver le climat social.

Dossier 4. Suivi de la performance (4 points)

4.1. Calculer et interpréter 4 indicateurs du risque d’exploitation de la situation actuelle à partir d’un compte de résultat différentiel.

Dans la fiche Max Compta UE 11 : Les coûts partiels et le seuil de profitabilité › Seuil de profitabilité, point mort et indicateurs du risque d'exploitation

Compte de résultat différentiel

(a) 800 places × 70 % × 150 représentations = 84 000 entrées. (b) 20 × 8 % = 1,60 €.

Plusieurs indicateurs peuvent être retenus ; Quatre suffisent.

Seuil de rentabilité

C’est le chiffre d’affaires qui couvre toutes les charges, variables et fixes, et donne un résultat nul. Il indique le chiffre d’affaires minimal à réaliser pour dégager un bénéfice. Un seuil proche du chiffre d’affaires réel signale un risque important.

SR = charges fixes / taux de MCV = 1 300 000 / 0,92 = 1 413 043 €

SR en volume = 1 300 000 / 18,40 = 70 653 places (70 652 accepté), soit 127 représentations

Date d’atteinte du seuil

Un seuil atteint tard dans l’année traduit un risque important.

Date = 1 413 043 × 360 / 1 680 000 = 302,79 jours, soit le 3 novembre

Marge et indice de sécurité

La marge de sécurité est la part du chiffre d’affaires qui peut disparaître sans entraîner de perte. L’indice de sécurité l’exprime en pourcentage du chiffre d’affaires. Des valeurs faibles signalent un risque important.

Marge de sécurité = 1 680 000 − 1 413 043 = 266 957 € ; indice de sécurité = 266 957 / 1 680 000 = 15,89 %

Levier opérationnel

Il mesure la sensibilité du résultat au chiffre d’affaires : La variation du résultat, en pourcentage, pour une variation de 1 % du chiffre d’affaires. Un levier fort signale un risque fort.

LO = MCV / résultat = 1 545 600 / 245 600 = 6,29, ou 1 / indice de sécurité = 1 / 0,1589 = 6,29

Indice de prélèvement

C’est la part du chiffre d’affaires absorbée par les charges fixes. Il mesure le poids de ces charges : Plus il monte, plus le risque grandit.

IP = 1 300 000 / 1 680 000 = 77,38 %

Interprétation

Le cirque ne couvre ses charges qu’à partir du 3 novembre. Une baisse du chiffre d’affaires de 15,89 % suffirait à effacer le bénéfice, et chaque baisse de 1 % du chiffre d’affaires réduirait le résultat de 6,29 %. Cette sensibilité vient du poids des charges fixes, qui absorbent 77,38 % des recettes. Le résultat dépend donc fortement de la fréquentation, ce qui rejoint l’inquiétude de John EON sur sa clientèle.

4.2. Déterminer le nombre d’entrées annuelles nécessaires pour couvrir les frais engendrés par le projet de partenariat avec les CSE. Interpréter les résultats obtenus.

Dans la fiche Max Compta UE 11 : Les coûts partiels et le seuil de profitabilité › Coût variable et marge sur coût variable

Entrées nécessaires = charges fixes / MCV unitaire = 13 200 / (15 − 15 × 10 % − 2,50) = 13 200 / 11 = 1 200 places

Ces 1 200 places pèsent environ 1,42 % des 84 000 entrées prévues (1 200 / 84 000), soit 8 places par représentation (1 200 / 150). L’objectif paraît tout à fait atteignable.

4.3. Concevoir un tableau de bord à l’attention de John EON pour suivre le développement des ventes en proposant 2 variables d’action (ou facteurs clés de succès) et 2 indicateurs par variables d’action.

Dans la fiche Max Compta UE 11 : Les outils de pilotage de la performance › Construction d'un tableau de bord

Objectif : Développer les ventes. Deux variables d’action, avec deux indicateurs chacune, suffisent ; D’autres indicateurs sont donnés à titre d’exemple.

Ces indicateurs répondent aux attentes de John EON exprimées dans le document 9 : Savoir si le site est facile à utiliser et s’il est efficace au regard de ce qu’il coûte.

Écarts au corrigé officiel

Sur 1 point, cette proposition s’écarte du corrigé officiel du CRCF. Chaque écart repose sur le sujet, un calcul refait ou un texte en vigueur à la date de l’épreuve.

Questions fréquentes

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